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Impostos diferidos e RFAI

Impostos diferidos e RFAI

PT20839
Impostos diferidos e RFAI
Maio 2018

Em 2016, determinada empresa teve um benefício fiscal, ao abrigo do RFAI, de 130 290,35 euros.
A dotação do exercício de 2016 foi de 38 870,68 euros. Em 31 de dezembro de 2016, a empresa deveria ter reconhecido um imposto diferido ativo pelo montante não deduzido à coleta,  reconhecimento este que não efetuou. Para o encerramento de 2017 a empresa pretende efetuar o reconhecimento do montante que ainda tem para reportar para 2018 e esclarecer contabilisticamente o lançamento a efetuar aquando do lançamento da estimativa de IRC de 2017.
Passando aos números, a empresa tem um saldo de reporte do RFAI (que vem de 2016), de 91 419,67 euros (130 290,35 – 38 870,68). A dotação deste período é de 62 652,88 euros (50por cento coleta).
A empresa deveria ter efetuado algum lançamento contabilístico aquando do reconhecimento do benefício fiscal de 130 290,35 euros?
O ativo por imposto diferido a reconhecer em 31 de dezembro de 2016 era de 91 419,67 euros? E o lançamento era o que se segue
Lançamento: D: 2741; C: Resultado
O imposto diferido a reconhecer a 31 de dezembro de 2017 será 28 766,79 euros (91 419,67 – 62 652,88)?
Lançamento: D: 2741; C: Resultado
No lançamento da estimativa de IRC em 31 de dezembro de 2017, é correto fazer o que se segue?
D: Imposto corrente; C: Pagamentos por conta (efetuados em 2017); C: RFAI dotação exercício –> 62 652,88 euros (reconhecimento proveito) (1)
C: IRC estimado
(1) – Transcrevendo a NCRF 25: «O reconhecimento de ativos por impostos diferidos corresponde a uma estimativa contabilística a qual deve ser reapreciada em cada período de relato e as respetivas variações reconhecidas como rendimento ou gasto do período.»
Por conta desta interpretação, os 62 652,88 euros foram reconhecidos como rendimento em 31 de dezembro de 2017 aquando do lançamento da estimativa de imposto. Este lançamento está correto?
O preenchimento da declaração modelo 22 está dependente deste esclarecimento, pois o lançamento enunciado acima terá impacto no resultado líquido do exercício.

Parecer técnico

A questão colocada refere-se ao tratamento contabilístico da utilização do benefício fiscal do Regime Fiscal do Apoio ao Investimento (RFAI).
O n.º 3 do artigo 23.º do CFI estabelece a possibilidade de reporte do benefício fiscal do RFAI (dedução à coleta em IRC) não utilizado dos dez períodos de tributação seguintes.
Existe, então, a possibilidade, naturalmente no pressuposto de que nos períodos de tributação seguintes haver coleta suficiente para a dedução, de utilizar este crédito de imposto nesses exercícios seguinte.
É esta possibilidade que nos remete para o reconhecimento de um ativo por imposto diferido, pois, no futuro, perspetiva-se a redução do imposto a pagar (imposto corrente) em virtude do reporte deste crédito.
Em termos contabilísticos, importa atender ao disposto na norma contabilística e de relato financeiro (NCRF) n.º 25 – Impostos sobre o rendimento. Esta norma trata do reconhecimento de ativos por impostos diferidos (enquanto quantias de imposto sobre o rendimento recuperáveis em períodos futuros) provenientes de créditos fiscais não usados.
O parágrafo 31 da NCRF 25, no âmbito do reconhecimento, estabelece o reconhecimento do ativo por impostos diferidos relativamente a créditos fiscais não usados, nomeadamente dedução à coleta não utilizada, e reportada até ao 10.º exercício seguinte, no âmbito do RFAI.
Nos termos dos parágrafos 32 e 33 da NCRF 25, a entidade deve avaliar a possibilidade de obtenção de lucros tributáveis futuros suficientes para a dedução do crédito fiscal não usado, devendo apenas ser reconhecido o ativo por impostos diferidos até ao ponto em que se espere que este venha a ser recuperado.
Até ao ponto em que não seja provável que lucros tributáveis estejam disponíveis contra os quais as perdas fiscais não usadas ou créditos tributáveis não usados possam ser utilizados, o ativo por impostos diferidos não deve ser reconhecido.
No que respeita à mensuração, como regra geral, o ativo por imposto diferido deve ser mensurado pela quantia que se espera recuperar às autoridades fiscais – parágrafo 43 da NCRF 25.
No caso concreto do RFAI, a recuperação do crédito fiscal pode ser total, isto é, não está dependente da aplicação de uma taxa de imposto, pois este reporte funciona por dedução à coleta. Pelo que, na forte expectativa de existência de coleta futura suficiente para a recuperação deste crédito de imposto, o ativo por impostos diferidos deve ser reconhecido pelo valor total do incentivo calculado.
Atendendo a estas regras contabilísticas, podem existir várias situações a ter em conta. Se a dedução à coleta atribuída no âmbito do RFAI puder ser integralmente utilizada para reduzir o imposto a pagar do mesmo período em que o incentivo fiscal foi atribuído, esse facto apenas deve influenciar a determinação do imposto corrente desse período (estimativa do imposto sobre o rendimento).
Assim, no final desse período, quando efetuar a estimativa do imposto sobre o rendimento, pelo registo na conta 8121 – Imposto estimado para o período por contrapartida da conta 241 – Imposto sobre o rendimento, deve influenciar (para menos) essa estimativa de imposto a pagar.
Se a dedução à coleta atribuída no âmbito do RFAI não puder ser integralmente utilizada para reduzir o imposto a pagar do mesmo período em que o incentivo fiscal foi atribuído, reportando esse crédito fiscal não utilizado para os períodos seguintes podem efetuar-se os seguintes registos contabilísticos:
No período em que for atribuído esse benefício fiscal relativo RFAI, pelo reconhecimento do ativo por impostos diferidos:
– Débito da conta 2741 – Ativos por impostos diferidos por contrapartida a crédito da conta 8122 – Resultado líquido do período – Imposto sobre o rendimento do período – Imposto diferido, pelo montante não utilizado da dedução à coleta face ao total atribuído no âmbito do RFAI.
Nos períodos de tributação seguintes em que puder deduzir à coleta em crédito fiscal do RFAI, pela reversão do ativo por impostos diferidos:
– Débito da conta 8122 – Resultado líquido do período – Imposto sobre o rendimento do período – Imposto diferido por contrapartida a crédito da conta 2741 – Ativos por impostos diferidos, pela parte (total ou parcial) do crédito fiscal do RFAI deduzido à coleta nesse período.
Nesses períodos de tributação seguintes, em que se procede à dedução (total ou parcial) do crédito fiscal ainda não utilizado do RFAI, há que afetar (para menos) a estimativa do imposto sobre o rendimento, tal como referido em cima.
No caso em concreto, o benefício fiscal foi determinado e atribuído no período de tributação de 2016, atendendo aos investimentos realizados nesse mesmo período.
Como a entidade não procedeu ao reconhecimento do ativo por imposto diferido referente ao benefício fiscal não utilizado, por insuficiência à coleta, no período de 2016, tal constitui um erro contabilístico, que deve ser objeto de correção.
Esse erro pode ser considerado material, devendo ser efetuada a respetiva correção, nos termos da NCRF 4 – Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros.
De acordo com os parágrafos 32 a 39 da NCRF 4, a correção de erros materiais de períodos anteriores deve ser efetuada através de reexpressão retrospetiva. A reexpressão retrospetiva implica dois procedimentos:
– O registo no período corrente em resultados transitados, quando esses erros tenham influenciado os resultados do(s) período(s) anterior(es);
– E, pela correção da informação comparativa das quantias comparativas desse(s) período(s) anterior(es) apresentados nas demonstrações financeiras do período corrente, até ao limite do período mais antigo apresentado, em que se deve reexpressar os saldos de abertura dos ativos, passivos e capitais próprios (resultados transitados).
A correção de erros materiais de períodos anteriores nunca deve ser reconhecida nos resultados do período corrente em que se esteja a efetuar a correção.
A questão da avaliação, se uma determinada operação (facto ou transação) é material, ou não, deve ser efetuada pela entidade em causa, não dependendo exclusivamente dos montantes em causa, mas também da natureza e dimensão das operações, e da situação económica e financeira da própria entidade, conforme previsto nos parágrafos 29 e 30 da estrutura conceptual do SNC.
O que a entidade deve verificar para efetuar esse juízo de valor na determinação da materialidade é aferir se esse erro irá influenciar a tomada de decisão dos utilizadores das demonstrações financeiras.
Se considerar que esse erro influenciou essa tomada de decisão deve considerar o erro como material, e proceder à reexpressão retrospetiva, ou seja, refletir na informação comparativa das demonstrações financeiras, a correção do erro de modo a efetuar os ajustamentos necessários para que estas apresentem a informação como se o erro nunca tivesse ocorrido. No período corrente, o efeito desse erro material passa a estar refletido nos resultados transitados, pois decorre da correção nos resultados do período anterior.
Como se percebe é muito diferente imputar o erro a resultados de anos anteriores (transitados) ou ao resultado do período, principalmente se tiver existido a alteração do órgão de gestão entre esses dois períodos.
Com certeza, se um gestor deteta um erro nas contas de períodos anteriores, em que não detinha a gestão, não quererá afetar os resultados do período que lhe compete.
O objetivo principal da necessidade de se proceder à reexpressão retrospetiva de erros materiais terá fundamentalmente relacionado com a necessidade da existência de comparabilidade na informação financeira, nomeadamente entre diferentes períodos.
No caso em concreto, os procedimentos contabilísticos são os que se seguem.
Se a entidade considerar o erro material, os procedimentos podem ser:
1 – Registo contabilístico no período corrente (2017):
Em 01/01/2017:
Pela correção da contabilização do ativo por imposto diferido referente ao benefício fiscal do RFAI não utilizado
– Débito da conta 2741 – Ativo por imposto diferido por contrapartida a crédito da conta 56 – Resultados transitados, pelo montante do montante do benefício fiscal do RFAI não utilizado no período de tributação de 2016, e que transitou para os períodos seguintes.
Em 31/12/2017:
Pelo crédito fiscal utilizado (RFAI), na dedução à coleta de IRC do período de 2017, há que efetuar a reversão do ativo por imposto diferido:
– Débito da conta 8122 – Resultado líquido do período – Imposto sobre o rendimento do período – Imposto diferido por contrapartida a crédito da conta 2741 – Ativos por impostos diferidos, pela parte (total ou parcial) do crédito fiscal do RFAI deduzido à coleta nesse período.
2 – Alteração da informação comparativa:
Este procedimento não implica qualquer registo contabilístico, mas a alteração direta nas rubricas da informação comparativa (na coluna do ano N-1) nas demonstrações financeiras do período corrente.
Considerando apenas um ano de comparativo (ano de 2016):
No balanço de 31 de dezembro de 2017 (coluna do período comparativo – 31/12/2016):
Ativo não corrente
Aumento da rubrica «Ativos por impostos diferidos», pelo montante do benefício fiscal não utilizado no período de 2016.
Capital próprio
Aumento da rubrica «Resultado líquido do período», pelo montante do benefício fiscal não utilizado no período de 2016.
Na demonstração de resultados de 2017 (coluna do período comparativo – ano 2016):
– Diminuição da rubrica «Imposto sobre o rendimento do período», pelo montante do benefício fiscal não utilizado no período de 2016
– Aumento da rubrica «Resultado líquido do período», pelo mesmo montante do benefício fiscal não utilizado no período de 2016.
Para a determinação da estimativa de IRC do período de tributação de 2017, a entidade deve verificar a existência de coleta de IRC, e proceder à dedução à coleta do respetivo montante do benefício fiscal atendendo às limitações previstas no Código Fiscal do Investimento.Fonte: Ordem dos Contabilistas Certificados

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